Коллизии в законодательстве о налогообложении. Часть четвертая

О системе налогообложения

К сожалению, вместо того, чтобы решить эту коллизию путем определения Закона «О системе налогообложения» доминирующим законом в сфере налогообложения, с которым должны согласовываться все другие отраслевые законы и акты, или же признать приоритет норм этого Закона как закона общей регуляции в сфере налогообложения, Государственная налоговая администрация Украины в Налоговом разъяснении относительно применения абзаца третьего ст. 7 Закона Украины «О Государственном бюджете Украины на 2002 год» плательщиками налога на прибыль предприятий, утвержденном приказом ГНА № 68 от 13 февраля 2002 p., устанавливает:

«Следует руководствоваться пунктом 2 ст. 4 Бюджетного кодекса Украины, согласно которому при осуществлении бюджетного процесса в Украине положения нормативно-правовых актов применяются лишь в части, в которой они не противоречат положениям Конституции Украины, этого Кодекса и закона о Государственном бюджете Украины.

Учитывая вышеизложенное, в целях налогообложения в течение 2002 бюджетного года действуют правила, установленные абзацем третьим статьи 7 Закона Украины «О Государственном бюджете Украины на 2002 год», а подпункт 8.3.5 п. 8.3 и подразделов 8.4.4 и 8.4.6 п. 8.4 ст. 8 Закона плательщиками налога не применяются ».

Таким образом, пытаясь исправить коллизию между законами «О системе налогообложения», «О Государственном бюджете Украины на 2002 год» и «О налогообложении прибыли предприятий», приказ ГНА № 68 от 13 февраля 2002 также вступает в конфликт со ст. 1 Закона «О системе налогообложения».

Учитывая это, внутриотраслевые коллизии предлагается решать, используя ряд правил:

- Роль доминирующего закона в области, с которым должны согласовываться все другие отраслевые законы и акты;

- Приоритет норм закона общей регуляции;

- Необходимость сочетания общих и специальных норм одного закона;

- Приоритет более позднего закона - скорее доктринальный: всегда имеют наступать изменения ранее принятого закона или признания его норм такими, которые не противоречат нормам нового закона.

«Безграничный нормативный массив» подзаконных нормативно-правовых актов в сфере налогообложения постоянно конфликтует внутри самого себя, т. е. генерирует юридические коллизии и на уровне подзаконного акта.

Так, Декрет Кабинета Министров Украины «О подоходном налоге с граждан» от 26 декабря-день в 1992 г. в части «р» ст. 1 устанавливает, что «доходы работников сельскохозяйственных предприятий и рыбных хозяйств независимо от форм собственности и хозяйствования и рыболовецких колхозов, полученные ими натурой» не подлежат налогообложению. Однако существует постановление Кабинета Министров № 1023 от 31 августа 1996 «О мерах по дополнительному привлечению средств в Пенсионный фонд», где в п. 1 говорится: «Установить, что начисление страховых взносов начисляется на все виды расходов на оплату труда, определенных Министерством статистики согласно Закону Украины «Об оплате труда». В Законе Украины «Об оплате труда» от 24 марта 1995 натуральная оплата указана как вид заработной платы, а именно в ст. 23 указывается: «Коллективным договором, в порядке исключения может быть предусмотрена частичная выплата заработной платы натурой».

Возникает вопрос: действительно доходах, полученных натурой указанным в Декрете Кабинета Министров Украины категориям работников не облагаются (общеизвестным фактом является то, что все рабочие сельского хозяйства получают оплату натурой, при этом доля натуральной оплаты, как правило, превышает долю денежной) и каким нормативно -правовым актом - Декретом Кабинета Министров или постановлением Кабинета Министров Украины - будет руководствоваться суд при рассмотрении потенциальной дела (хотя декрет и имеет высшее юридическое «приоритет»), поскольку, как видно из анализа имеющихся коллизий в сфере налогообложения, даже налоговое разъяснение ГНА Украины иногда регулирует коллизию между законами.